2014年中国资本输出首次超过资本输入，成为资本净输出国。“一带一路”战略的推动，更是凸显国际税收管理的重要性。与此同时，随着经济全球化进程的加快，既有的全球国际税收秩序也亟待重构。国际税收管理也正得到前所未有的重视。不仅仅是中国，世界其他国家，在经济全球化和互联网的双重冲击下，也很难不去探究国际税收新秩序问题。

一、时代呼唤国际税收新规则

大国国际税收管理问题，在特定阶段，特别是外向型经济规模较小时，对应的只是涉外税制。这种税制的典型特征是涉外税收收入总量有限，外向型经济对国内经济的影响相对较少，以税收优惠为主要特征的独立的涉外税制有生存空间。但是，随着市场经济的发展，各种经济主体对平等竞争环境的追求，经济的外向型与内向型区分越来越不明显，海内外市场越来越融为一体。国际税收管理的转化就很有必要。中国税制由此逐步实现了内外资的统一。新的国际税收管理不再是当年的涉外税收管理，国际税收管理成效可能影响税收全局。税源国际化，意味着国际税收管理错误的一小步就可能导致更多的税源流失。特别是，税源跨境流动的便利性导致国际税收管理日趋复杂和专业。受国际金融危机影响，发达国家财政收入压力大，更加重视海外税收征管问题，国际间税收收入利益分配问题也日趋突出。全世界因此都有了寻找国际税收新规则的动力。

国际税收管理需要新目标，从较高的层面来看，就是要促进全球经济治理新秩序的形成。仅从税收层面来看，这也是在推动国际税收新秩序的形成。出于国家税收利益的争夺，国家税收主权必然得到更多强调。国际税收问题从来就不是简单的税收问题，不能就税收谈税收；也不是简单的经济问题，不能就经济谈经济。国际税收问题离不开国际政治，离不开国家之间的谈判与磋商。正是在这个意义上，《BEPS行动计划》才能在20国集团（G20）层面上得到讨论，国际税收议题才能得到更多国家响应。各国发展阶段不同，经济资源禀赋、经济结构等基础条件存在差异，在国际税收上的利益诉求也是不同的。甚至于同是发达国家，或同是发展中国家，都会有不同的利益诉求。简单地以发达国家或发展中国家为标准，划分国际税收利益不同阵营的做法，已不适应时代发展的需要。

国际税收新规则的出现不会自然而然到来，而往往是在解决一个又一个现实问题的基础之上形成的。

二、国际税收领域出现了一些新特点。

第一，税源跨境流动不只是在跨国企业母国与东道国之间发生，还可能向第三地第四地甚至其他地方流动。投资者为了利润，构造出在第三地第四地甚至更多地方的机构，令税源的跨境流动前所未有的复杂。转让定价方法更是得到淋漓尽致的运用。按照联合国转让定价手册的说法，转让定价的影响很大，因为企业内部贸易占国际贸易总量至少30％。对于政府来说，这是一个税收流失问题。对于纳税人来说，政府税务部门可能根据独立交易原则调整价格，也会带来税务风险，这种不确定性是纳税人无法逃脱的问题。预约定价安排可以部分解决事后价格被调整的风险问题，但预约定价安排不可能涉及所有问题。因此，如果有一套能够被各方接受的规则，那么相应的风险就会下降。

第二，国际税收问题的关注点已不再只是如何避免国际双重征税或多重征税问题，双边或多边不征税也不能忽视。避税地让发达国家和发展中国家的税收利益同时受到侵害。在税收利益面前，区分发展中国家和发达国家的做法已经不再适用。谷歌、星巴克等在爱尔兰的税收安排，影响美国等发达国家的税收利益。传统国际税收规则主要解决重复征税问题，而今重复征税问题还在，但多了新问题，即双边可能都征不到税的问题。这时，相关各方会对避税地施压，要求避税地配合，提供相关税务情报。美国的肥猫法案，中国与其他国家的国际税收协定的修订，注重双边与多边的合作，加入《多边税收征管互助公约》，都是因应形势变化的选择。

第三，国家税收主权争夺日趋激烈。国际税收管理离不开国内经济环境与国内政治。发达国家在经济形势好、财政收入不紧张时，对海外税收可能重视不够，但2008年国际金融危机对众多发达国家的影响至今未消失。发达国家海外税源丰富，在经济形势较好时，海外利润递延纳税，海外税源管理相对粗放，而当形势变化时，发达国家有了更多的动力关注海外税源。这样，国际间税源的冲突就变得越发突出。而且，不同国家之间的税收利益冲突，已经越发复杂。

第四，互联网的发展、无形资产摊销以及相关的技术因素，让国际税收管理变得更加困难。发展中国家税收利益受到极大的影响，也令发展中国家不能不提出新的国际税收规则主张，以应对新的变化。

三、中国国际税收管理需要注意的问题

规则本应是相关各方平等磋商的结果。但是，或因参与者参与次序的先后，或因参与者谈判能力的不对称，或因参与者细节关注点的差异，规则又往往表现出对参与者各方不太平等之处。技术进步和国内外经济社会环境的变化又会加剧规则的不适应性问题。

中国在融入经济全球化大潮时，首先必然是既有国际税收规则的接受者，与此同时也会有适当微调。最近三十多年来，特别是中国加入WTO之后，资本的输入与输出形势也有了很大变化。适应这些新变化，中国国际税收管理工作已取得显著成就。但是，形势巨变决定了这还很不够，中国还必须在推动国际税收新规则上发挥积极作用，以促进全球经济治理新秩序的形成。此间，中国国际税收管理有一系列挑战需要积极面对。

过去的国际税收管理实践中，中国多强调发展中国家立场。无疑，这是必须的。中国税务部门的努力及成果主要表现在资本输入相关税制上，而对资本输出考虑仍然不太够。对国际税收规则的选择在直面现实问题的同时，应在理解现行国际税收规则，剖析具体规则存在问题的基础之上，形成顶层设计方案，以促进全球经济治理新格局的形成。

现实中遇到的诸多问题，是可能在既有规则中解决的。即使是新方案，也不可能全新，而只能在既有规则的基础之上进行创新。独立交易原则容易为各方所接受。但是，怎么理解独立交易规则，怎么将关联交易还原为独立交易，则是众说纷纭，特别是在缺乏可比市场或市场分割的条件下，就更是如此。即使在涵义相同的理解下，在具体国际税收管理事务的处理中，也可能有不同的处理方式。

国际税收收入分配如何实现国家间的公正分配也是突出问题。作为世界商品的生产地和消费地，中国创造了巨大价值，所获得的税收收入却与此不相称。这不仅是一个国与国之间的税收利益分配问题（国际税收权益之争），也涉及国家与跨国纳税人之间的利益分配问题，还与纳税人之间的公平竞争有关。跨国纳税人的税收筹划所处的现代经济背景与传统经济有别，既有商业模式上的差异，也有数字经济发展的影响。国际税收管理需要做好跨境税源监控工作，需要了解跨国公司的区域间利润分配状况，需要选择合适的利润分配规则，反避税任务相当繁重。

中国在国际税收规则上的探索成就，也要进一步结合资本净输出背景重新评估的需要，以更好地反映变化了的环境。大规模的资本输出是市场经济发展到一定阶段的产物。市场半径越大，分工效率越高，中国融入全球化大潮，国际税收管理应该与时俱进。面对新形势，中国需要进一步梳理国际税收管理中存在的新问题，积极寻找突破口，并参与国际税收新规则的制定，保证中国国际税收利益不受损。

提高中国国际税收管理水平，需要突破征管瓶颈。在既有国际税收规则下解决问题，动静小，但这对税收征管水平要求较高，对税收征管技能、税务情报的获取、税收征管力量的配备（人员、资金投入）等都有较多要求。例如，国际税收管理中经常强调可比性原则，但可比需要的信息何处寻就是个大问题。国际税收管理的复杂性，经常涉及全球价值链问题，且各行业避税特点不一，无形资产费用摊销、电子商务、数字经济等国际税收管理难度更大。

一些新规则的探索，也需要相应的征管力量投入。例如，选址节约规则的运用就不是那么容易。跨国公司从高成本的A国到低成本的B国，B国企业不见得就能留下更多利润，但B国在跨国公司利润贡献中的作用显而易见。这就需要找到合适的方法，让贡献与国际税收利益分配相匹配。

国际税收协定是规范国际间税收分配关系的重要依据。是随着经济社会环境的变化，不少国际税收协定有了重新签订的必要。而且，签订之后的税收协定，如何通过有效的纳税服务，实现协定效益最大化，也需要相应的投入加以保证。

国际贸易、国际投资、国际金融活动中出现的新情况，均会对中国国际税收管理提出新要求。这类要求不外乎具体制度和国际税收规则两个层面。实践中的总结，一些行之有效的国际反避税措施，最终需要写进国际税收新规则。从应对措施到规则的提出，是不会一蹴而就的。所有这些，都对国际税收管理人才的培养提出了很高的要求。

未来资本输出会越来越多，国际税收管理必须注意与资本输出政策目标相结合。在亚投行、新开发银行、丝路基金以及其他“一带一路”重大举措的带动下，资本输出会越来越多。关键是要找到适合国情的国际税收新规则。国际竞争最终是规则竞争。“资本输出”不是为输出而输出，而应结合国家发展战略目标和全球经济秩序重构加以认真审视。国际税收新规则在其中能发挥什么作用，应在此有合理定位。中国才能在国际税收管理中实现本应实现的目标。